על פי סעיף 100א לפקודה כאמור, נכס, המוחזק ע"י אדם, אשר חדל להיות תושב ישראל, ייחשב כנמכר ביום שלפני היום שבו חדל אותו אדם להיות תושב ישראל, אף אם הנכס לא נמכר בפועל. יחד עם זאת, אדם שלא שילם את המס במועד שבו חדל להיות תושב ישראל, יראו אותו כאילו ביקש לדחות את תשלום המס למועד מימוש הנכס. התכלית העומדת במרכזה של הוראה זו היא כפולה: מניעת מצב בו כיסה של המדינה יוצא נפסד אך בשל שינוי התושבות של הפרט; מניעה של תכנוני מס לא לגיטימיים, קרי, רשויות המס חוששות, כי תושב ישראל אשר צבר נכסי הון רבים בחו"ל ימנע מלממשם, הואיל ומימושם יגרור את חיובו במס רווח הון בארץ. לפיכך, יעדיף הוא להעתיק את מקום מגוריו למדינות בהם שיעור מס רוח הון הוא נמוך יותר מזה הקיים בישראל או למדינות שנהנות מאמנות מיטיבות עם המדינות בהם מצויים הנכסים (נציין כי בעיה דומה אינה קיימת לגבי נכסים הממוקמים בישראל, הואיל ומכירתם חייבת במס רווח הון בהתאם לשיטת המס הטריטוריאלית הנוהגת לגבי נכסים הממוקמים במדינתנו). לעניין זה יובהר, כי רוב מדינות העולם, כולל ישראל, מנהיגות שיטת מס פרסונלית לעניין רווחי ההון של תושביהם. לפיכך, תושב ישראל חייב במס רווח הון בישראל ללא קשר לזהות מקום הפקת ההכנסה (בכפוף לאמנות המס השונות עליהן חתומה מדינת ישראל למניעת כפל מס). בחינה של התכליות מעוררת ספקות לגבי נחיצותה של הוראה דנן. מדינתנו עושה שימוש במנגנוני המס על מנת לעודד הגירה של יהודים למדינת ישראל. כך לדוגמא, עולים חדשים ותושבים חוזרים נהנים מפטורים והטבות לגבי סוגים שונים של הכנסות. יחד עם זאת, לא ברור עם ניתן לעשות שימוש דומה בחוקי המס על מנת למנוע או להקשות על הגירה של תושבים ישראלים למדינות זרות, עת קיים במדינתנו חוק יסוד כבוד האדם וחירותו, אשר מגן בין היתר, על חופש היציאה של הפרט מן הארץ. כמו כן, ישנם מקרים בהם העתקת מקום מגוריו של תושב ישראל, אל מחוצה לה, נובעת מכורך המציאות ולא מתוך ניסיון להשיג הטבת מס זו או אחרת. בהקשר זה חשוב להבהיר כי שיקולי מס הינם שיקולים חשובים עת אדם מתכנן את עתידו, אך בודאי אינם חזות הכל. מתקשים אנו להסכים עם ההנחה הטבועה ב"מס ההגירה", כי אדם יעקור את משפחתו ויעזוב את עבודתו אך ורק בשל הטבת מס זו או אחרת. לאור האמור, סבורים אנו כי נכון יפעל המחוקק אם ישנה את הוראת החוק, כך שזו לא תחול באופן אוטומטי על כל נישום המפסיק להיות תושב ישראל, וחלף זאת תחיל ההוראה מבחנים שונים לבדיקת מלאכותיות מעברו לחו"ל של הנישום, קרי, האם מדובר בניסיון שכל תכליתו היא אחת - הקטנת החבות במס, או שמע מדובר בהחלטה הנובעת משיקולים לגיטימיים כגון הצעות עבודה, עסקיים, משפחה וכד´. בהקשר זה, יתכן, כי לזמן שחלף מאז הנישום עזב את ישראל ועד למועד שבו מכר את נכסיו יש משמעות רבה - ככל שחלף זמן רב יותר סביר להניח כי לא מטרה של חיסכון במס עמדה במרכז העתקת מקום המגורים לחו"ל. ככל שיגיעו למסקנה כי המטרה העומדת במרכז ההחלטה לעזוב את הארץ הינה מטרה אמיתית, אשר אינה מושתתת על הרצון להקטין את החבות במס אין זה ראוי להטיל על הנישום מס הגירה. לסיכום, נכון יעשה המחוקק אם יבחן בשנית את כדאיותה של הוראה זו, המטילה מס על נישום באופן אוטומטי, אך ורק בשל החלטתו לעזוב את מדינת ישראל, זאת ללא בחינה מהותית ופרטנית של הסיבות האמיתיות לעזיבתו כאמור. התכלית העומדת במרכזה של הוראה זו היא כפולה: מניעת מצב בו כיסה של המדינה יוצא נפסד אך בשל שינוי התושבות של הפרט; מניעה של תכנוני מס לא לגיטימיים, קרי, רשויות המס חוששות, כי תושב ישראל אשר צבר נכסי הון רבים בחו"ל ימנע מלממשם, הואיל ומימושם יגרור את חיובו במס רווח הון בארץ. לפיכך, יעדיף הוא להעתיק את מקום מגוריו למדינות בהם שיעור מס רוח הון הוא נמוך יותר מזה הקיים בישראל או למדינות שנהנות מאמנות מיטיבות עם המדינות בהם מצויים הנכסים (נציין כי בעיה דומה אינה קיימת לגבי נכסים הממוקמים בישראל, הואיל ומכירתם חייבת במס רווח הון בהתאם לשיטת המס הטריטוריאלית הנוהגת לגבי נכסים הממוקמים במדינתנו). לעניין זה יובהר, כי רוב מדינות העולם, כולל ישראל, מנהיגות שיטת מס פרסונלית לעניין רווחי ההון של תושביהם. לפיכך, תושב ישראל חייב במס רווח הון בישראל ללא קשר לזהות מקום הפקת ההכנסה (בכפוף לאמנות המס השונות עליהן חתומה מדינת ישראל למניעת כפל מס). בחינה של התכליות מעוררת ספקות לגבי נחיצותה של הוראה דנן. מדינתנו עושה שימוש במנגנוני המס על מנת לעודד הגירה של יהודים למדינת ישראל. כך לדוגמא, עולים חדשים ותושבים חוזרים נהנים מפטורים והטבות לגבי סוגים שונים של הכנסות. יחד עם זאת, לא ברור עם ניתן לעשות שימוש דומה בחוקי המס על מנת למנוע או להקשות על הגירה של תושבים ישראלים למדינות זרות, עת קיים במדינתנו חוק יסוד כבוד האדם וחירותו, אשר מגן בין היתר, על חופש היציאה של הפרט מן הארץ. כמו כן, ישנם מקרים בהם העתקת מקום מגוריו של תושב ישראל, אל מחוצה לה, נובעת מכורך המציאות ולא מתוך ניסיון להשיג הטבת מס זו או אחרת. בהקשר זה חשוב להבהיר כי שיקולי מס הינם שיקולים חשובים עת אדם מתכנן את עתידו, אך בודאי אינם חזות הכל. מתקשים אנו להסכים עם ההנחה הטבועה ב"מס ההגירה", כי אדם יעקור את משפחתו ויעזוב את עבודתו אך ורק בשל הטבת מס זו או אחרת. לאור האמור, סבורים אנו כי נכון יפעל המחוקק אם ישנה את הוראת החוק, כך שזו לא תחול באופן אוטומטי על כל נישום המפסיק להיות תושב ישראל, וחלף זאת תחיל ההוראה מבחנים שונים לבדיקת מלאכותיות מעברו לחו"ל של הנישום, קרי, האם מדובר בניסיון שכל תכליתו היא אחת - הקטנת החבות במס, או שמע מדובר בהחלטה הנובעת משיקולים לגיטימיים כגון הצעות עבודה, עסקיים, משפחה וכד´. בהקשר זה, יתכן, כי לזמן שחלף מאז הנישום עזב את ישראל ועד למועד שבו מכר את נכסיו יש משמעות רבה - ככל שחלף זמן רב יותר סביר להניח כי לא מטרה של חיסכון במס עמדה במרכז העתקת מקום המגורים לחו"ל. ככל שיגיעו למסקנה כי המטרה העומדת במרכז ההחלטה לעזוב את הארץ הינה מטרה אמיתית, אשר אינה מושתתת על הרצון להקטין את החבות במס אין זה ראוי להטיל על הנישום מס הגירה. לסיכום, נכון יעשה המחוקק אם יבחן בשנית את כדאיותה של הוראה זו, המטילה מס על נישום באופן אוטומטי, אך ורק בשל החלטתו לעזוב את מדינת ישראל, זאת ללא בחינה מהותית ופרטנית של הסיבות האמיתיות לעזיבתו כאמור. רמת גן: רח´ החילזון 12, (בית הקריסטל) טל´: 03-6127446, פקס: 03-6127449 חיפה: שדרות המגינים 58 טל´: 04-8526693 פקס: 04-8555976 שאלות לגבי המאמר ניתן להעביר למייל: eli-doron@taxlawyers.co.il

דירוג המאמר:

הוסף למועדפים | פרסם את המאמר באתרך | הדפס את המאמר | שלח קישור לחבר | קישור למאמר |